O termo “orçamento” tende a evocar na mente de muitos gerentes imagens de estimativas imprecisas, produzidas em detalhes tediosos, que nunca são exatamente alcançadas, mas cujos déficits ou excedentes exigem explicações. E é assim que são os orçamentos de muitas empresas menores. Essa maneira inútil de usar orçamentos ignora importantes objetivos gerenciais que o orçamento pode ajudar a alcançar. Preocupações crescentes apresenta uma visão do orçamento nesta edição da HBR diferente daquela apresentada na edição de maio-junho por Jerry Viscione, que argumentou que os gerentes de pequenos empreendimentos devem prestar atenção especial às metas que estabelecem ao formular orçamentos. Embora não discorde que a segmentação é importante, Neil Churchill afirma que os orçamentos devem ser considerados de uma perspectiva mais ampla. Ele os vê como tendo duas funções principais: planejamento e controle. Os gerentes devem decidir qual função é mais importante e, em seguida, resolver vários problemas de formulação. Isso inclui o processo de iniciação, a implementação, o período coberto, se o orçamento deve ser fixo ou flexível e como ele deve ser usado para avaliar o desempenho. Ele conclui que grandes empresas preocupadas com a eficiência operacional devem se concentrar nos aspectos de coordenação e controle do orçamento, enquanto empresas pequenas e inovadoras devem se preocupar com os aspectos de planejamento. Seja qual for o foco, a preparação e implementação do orçamento são importantes na execução da estratégia da empresa e na profissionalização da empresa menor. Começo minhas aulas sobre orçamento exibindo duas situações no quadro-negro: Em seguida, pergunto à turma: “Qual orçamento é melhor, supondo que, em ambos os casos, o gerente conclua o trabalho a tempo, que o resultado final seja a mesma qualidade de desempenho e satisfação do cliente e que o gerente não desenvolva úlceras no processo de implementação?” Geralmente ocorre uma discussão acalorada. A maioria dos participantes da turma acaba escolhendo o Budget 2 depois de ter a garantia de resultados iguais. Uma minoria, no entanto, espera o Orçamento 1, que lhes parece o “mais razoável”. Essas visões opostas se unem quando pergunto: “O que seria melhor para pedir dinheiro emprestado com base em um empréstimo por ano?” Nesse caso, a escolha é quase sempre o Orçamento 1. E quando pergunto: “O que seria melhor para motivar o desempenho?” a maioria dos participantes geralmente seleciona o Orçamento 2. Como mostra este exemplo, os orçamentos podem ser usados tanto para planejamento (Número 1) quanto para controle (Número 2), embora o mesmo orçamento nem sempre seja ideal para ambas as finalidades. Ocasionalmente, uma empresa usa um orçamento com “alongamento” para motivar o desempenho — vendas, por exemplo — e um orçamento mais “realista” para o planejamento — vendas esperadas, por exemplo. Mais comumente, as empresas usam o mesmo documento para ambas as finalidades.1 As grandes empresas tendem a usar os orçamentos principalmente para controle e as empresas empreendedoras menores os usam principalmente como ferramentas de planejamento. Mas não importa se é usado para planejamento ou controle, um orçamento é mais do que uma previsão. Uma previsão é uma previsão do que pode acontecer e, às vezes, contém prescrições para lidar com eventos futuros. Um orçamento, por outro lado, envolve um compromisso com uma previsão para que um resultado acordado aconteça. Os orçamentos vêm em diversas variações. Os orçamentos de caixa são especialmente importantes para empresas novas e em crescimento, enquanto os orçamentos de capital são amplamente usados se as despesas de capital forem importantes e recorrentes. Os orçamentos de recursos humanos ou de “número de funcionários” (os orçamentos de capital das empresas de serviços) servem como meio de controle em empresas de mão-de-obra intensiva. Mas, geralmente, quando o termo orçamento é usado, refere-se a um orçamento operacional contendo as contas detalhadas de receitas e despesas de uma organização agrupadas por unidades operacionais, como divisões ou departamentos, ou por produtos e linhas de produtos. Esse documento é uma parte central do sistema de controle gerencial de muitas empresas. Ao preparar um orçamento, uma empresa pode agir de várias maneiras diferentes. Algumas empresas usam uma abordagem de cima para baixo e outras de baixo para cima na preparação do orçamento. Alguns revisam seus orçamentos trimestralmente e outros nunca os alteram. Alguns usam orçamentos flexíveis para avaliar o desempenho gerencial, enquanto outros comparam os resultados com as estimativas originais. Essas e outras diferenças nas estruturas e processos orçamentários determinam em grande parte a eficácia do orçamento e se ele cumpre os objetivos da administração. Neste artigo, considero oito preocupações gerenciais na preparação de orçamentos (veja o encarte para obter uma lista de verificação delas). As preocupações variam de acordo com a intenção da empresa de usar seu orçamento principalmente para planejamento ou controle. Opções de orçamento Problemas de planejamento Do ponto de vista do planejamento, um orçamento é a cola que faz com que as diferentes partes da organização se encaixem. Ele harmoniza a estratégia da empresa com sua estrutura organizacional, sua gerência e pessoal e as tarefas que precisam ser realizadas para implementar a estratégia. Quando bem feito, ele traduz os planos estratégicos da organização e seus programas de implementação em guias operacionais orientados para o período das atividades da empresa. Iniciação e participação Quem deve iniciar os orçamentos? Qual deve ser o papel dos altos executivos? Eles devem iniciar o processo com objetivos bem especificados? Ou eles deveriam estabelecer as premissas básicas de planejamento, suposições competitivas, previsões econômicas e assim por diante, e então desempenhar um papel relativamente passivo na formulação do orçamento? E qual deve ser o papel dos gerentes operacionais? Eles devem preencher os espaços em branco de uma estrutura orçamentária bem especificada ou assumir a responsabilidade de iniciar as suposições e cálculos orçamentários? Uma das primeiras questões a serem resolvidas é até que ponto a formulação do orçamento envolve todos os níveis gerenciais. Tanto as abordagens de cima para baixo quanto de baixo para cima têm vantagens cuja importância varia de acordo com a natureza do negócio e o estágio de desenvolvimento da empresa (veja o Quadro 1). Figura 1 Orçamento de cima para baixo e de baixo para cima A abordagem de cima para baixo permite que o proprietário-gerente e outros no topo apresentem suas visões abrangentes da organização e de seus ambientes econômicos e competitivos. A alta gerência conhece as metas, as estratégias e os recursos disponíveis da empresa. De fato, em uma pequena empresa, o proprietário-gerente pode ser o único com esse conhecimento, pois os outros estão quase totalmente envolvidos com as operações do dia-a-dia. Várias situações exigem uma abordagem de cima para baixo — quando os gerentes de unidades de negócios devem ter objetivos de desempenho explícitos devido a crises econômicas, quando os gerentes de unidade não têm a perspectiva de participar da definição do orçamento e quando a natureza do negócio exige uma coordenação estreita entre as unidades. Nessas situações, o conhecimento necessário para uma boa preparação do orçamento geralmente reside em um nível gerencial, um ou dois degraus acima do dos gerentes de unidades. A abordagem de baixo para cima, por outro lado, faz uso do conhecimento detalhado do gerenciamento operacional sobre o ambiente e o mercado, conhecimento que está disponível apenas para aqueles que estão envolvidos diariamente. Quanto mais responsabilidade os gerentes das unidades têm pela inovação, mais suas contribuições são necessárias na formulação do orçamento, pois eles são mais capazes de decidir os cursos de ação e as metas para suas unidades. Eles sabem o que deve ser feito, onde estão as oportunidades, quais fraquezas precisam ser abordadas e onde os recursos devem ser alocados. Além disso, um orçamento preparado no nível em que deve ser implementado tem maior probabilidade de evocar compromisso do que um imposto do alto. Além disso, somente quando os gerentes de unidade contribuem para a preparação do orçamento, eles podem ser responsabilizados pelo desempenho de longo prazo de suas unidades operacionais. Para empresas que exigem respostas rápidas às pressões competitivas, o orçamento de cima para baixo pode ser desastroso. Mas empresas com um grau considerável de interdependência entre as unidades operacionais precisam de orientação orçamentária de cima para baixo para coordenação. Talvez seja por isso que as indústrias de chaminés amplamente integradas tenham achado tão difícil se adaptar ao ambiente em rápida mudança em que se encontram. Talvez precisem adotar um conjunto diferente de orçamentos e outros controles gerenciais para prosperar ou até mesmo existir. Implantação Abordagens orçamentárias simples de cima para baixo ou de baixo para cima são raras. A decisão não é uma ou outra, mas sim quanto de cada tipo de abordagem é apropriada. Combinar a visão geral da alta gerência com a experiência dos gerentes operacionais das unidades de negócios representa um grande desafio na preparação do orçamento. Um processo cíclico em que a formulação inicial do orçamento é feita em termos gerais, com detalhes adicionados após todos concordarem com as premissas do planejamento, pode ser bastante eficaz. O ciclo para empresas sem uma estrutura de unidade estratégica de negócios (SBU) tem seis etapas. (Se a empresa tiver uma estrutura de SBU, uma abordagem cíclica envolve etapas adicionais envolvendo o gerenciamento da SBU.)2 Essas seis etapas são as seguintes: 1. A alta administração estabelece em termos gerais e envia aos gerentes das unidades operacionais uma visão geral do ambiente, das metas corporativas para o ano e das restrições de recursos. 2. Cada gerente de unidade operacional formula em termos gerais os planos operacionais, as metas de desempenho e os requisitos de recursos da unidade. 3. A alta gerência coleta, combina e avalia as informações de todas as unidades operacionais. 4. A alta administração avalia e revisa as metas e as disponibilidades de recursos e atribui estimativas preliminares a cada unidade operacional. 5. Os gerentes da unidade operacional planejam suas atividades detalhadamente, determinam suas necessidades de recursos e preparam seus orçamentos finais, que são enviados à alta administração. 6. A alta gerência combina esses orçamentos unitários, os ajusta quando necessário, os aprova e os envia de volta aos gerentes da unidade operacional para implementação. Esse tipo de orçamento fornece uma entrada inicial de alto nível no processo e permite que a alta administração mantenha o controle geral. Também permite que os gerentes das unidades operacionais façam contribuições antes que os detalhes sejam incorporados ao orçamento e antes que todos os níveis gerenciais estejam comprometidos com estimativas que, sem dúvida, serão revisadas de qualquer maneira. Cronometragem A maioria dos orçamentos operacionais é baseada na passagem do tempo, com receitas e despesas relacionadas aos períodos do calendário. Na atmosfera incerta das empresas iniciantes, o orçamento pode estar melhor relacionado a ações ou eventos importantes, porque a organização geralmente leva mais tempo do que o previsto para aperfeiçoar os produtos, fazer o primeiro grande pedido ou obter financiamento.3 Em outras situações que não sejam de start-up, os orçamentos são relacionados aos períodos de tempo da seguinte maneira: Para orçamentos baseados em períodos do calendário, a duração do período operacional geralmente é de um mês, embora empresas menores geralmente preparem orçamentos para trimestres corridos, principalmente quando iniciam o processo. Uma variação comum no orçamento mensal é dividir o ano em treze períodos de quatro semanas, tanto para orçamento quanto para relatórios. Isso reduz as desigualdades nos dias de vendas ou produção entre períodos do ano e entre períodos similares em anos consecutivos. Não há um melhor período ou intervalo orçamentário — o período deve atender às necessidades de uma empresa, em termos de seu horizonte de planejamento, das dificuldades de preparação do orçamento e da vinculação do orçamento ao planejamento estratégico. O período coberto pode variar de três a seis meses em empresas muito pequenas a dois ou três anos em grandes corporações. Os orçamentos operacionais geralmente cobrem um ano, embora algumas empresas também incluam uma previsão geral para o segundo ano. Essas previsões normalmente não envolvem o mesmo compromisso que os orçamentos operacionais. A preparação do orçamento deve começar o mais próximo possível do início do período e, ao mesmo tempo, permitir tempo suficiente para realizar um trabalho completo. Um processo participativo leva mais tempo do que um orçamento de cima para baixo. Uma pequena empresa que usa a abordagem de cima para baixo pode iniciar o processo orçamentário um ou dois meses antes do início do ano fiscal, enquanto uma grande empresa pode começar de seis a nove meses antes. Quanto mais complexos forem os produtos, processos e ambiente da empresa, é claro, mais demorado será todo o processo. À medida que as empresas crescem e mudam a natureza de seus processos orçamentários, elas podem descobrir que é necessário mais tempo para a formulação.4 Embora as pequenas empresas geralmente não tenham um planejamento estratégico formal, esse procedimento pode se desenvolver à medida que elas crescem e se descentralizam. Nesses casos, quanto maior o período coberto pelo orçamento operacional, mais próximos serão seus vínculos com o plano estratégico e maior será a pressão para sincronizar pelo menos o primeiro ano do plano com o orçamento. Além disso, se o orçamento e o plano estratégico forem preparados durante o mesmo período, os vínculos entre eles serão estreitos. Normalmente, no entanto, o plano estratégico precede o orçamento e a vinculação é menos pronunciada. Opções de controle Grandes corporações com sofisticados sistemas de planejamento formal usam os orçamentos extensivamente para controle — primeiro para coordenar unidades de negócios dispersas e, posteriormente, para avaliar o desempenho das unidades. Os gerentes de pequenas empresas têm menos necessidade de usar os orçamentos dessa forma, pois controlam seus negócios de forma informal e pessoal. Mas as pequenas empresas também precisam de um planejamento atualizado, pois precisam reagir aos eventos. Tendo menos controle sobre seu ambiente do que as grandes corporações, elas são mais propensas a aproveitar oportunidades do que a criá-las. Assim, muitos deles enfatizam o lado do planejamento orçamentário e revisam seus orçamentos, ao mesmo tempo que os avançam mensalmente, trimestralmente ou semestralmente. Orçamentos contínuos e revisão As empresas podem optar por fazer um orçamento anual para o próximo ano ou optar por um “orçamento contínuo”, sempre com previsão de 9 a 12 meses. O último sistema envolve orçamentar um trimestre adicional no final de cada trimestre e, em seguida, adicioná-lo ao orçamento existente. Conforme mostrado no Anexo 2, em 1º de abril de 1984, um período de três meses, “Trimestre 5", é adicionado ao orçamento do ano civil de 1984 para estendê-lo até 1º de abril de 1985. Outro trimestre é adicionado em 30 de junho de 1984. Dessa forma, a gerência sempre tem um orçamento de doze meses no início de cada trimestre. Figura 2 Orçamento contínuo A vantagem de um orçamento contínuo é sua cobertura. Como declarou um presidente da empresa no início de 1983: “Teríamos cortado nossos estoques e produção no início do outono passado se tivéssemos um orçamento adequado para o primeiro trimestre deste ano. Do jeito que estava, nos mudamos tarde demais e isso nos custou muito dinheiro. É por isso que vamos mudar para um orçamento contínuo a partir do próximo dia 1º de julho.” Do lado negativo, um orçamento contínuo consome mais tempo da gerência para ser preparado e, além disso, as operações são interrompidas quatro vezes por ano, em vez de uma vez, para fins de planejamento. Aqueles que preferem orçamentos contínuos argumentam que os gerentes melhoram o orçamento com a prática e, portanto, não precisam de mais tempo para fazer orçamentos trimestrais do que um orçamento anual. E, como os gerentes operacionais devem estar sempre engajados no planejamento, orçamentar quatro vezes por ano não é um processo disruptivo para eles. Embora uma empresa possa ter um orçamento contínuo sem revisar seu orçamento de período fixo existente, a maioria das empresas que usam orçamentos contínuos revisam seus orçamentos pelo menos uma vez durante o ano, à medida que avançam. A revisão do orçamento, no entanto, é uma questão altamente controversa. Uma empresa deve revisar seu orçamento anual durante o ano fiscal à medida que as condições mudam? Os orçamentos revisados são mais precisos, pois incorporam o melhor conhecimento disponível, mas a revisão torna o orçamento um parâmetro de borracha que não pode medir com precisão o desempenho ou avaliar o gerenciamento. Considere o programa de orçamento da Corcom, um fabricante de eletrônicos com $ 30 milhões em vendas e possui quatro fábricas, uma nos Estados Unidos e três no exterior. A empresa vende três quartos de seus produtos para fabricantes americanos de equipamentos elétricos e eletrônicos e o restante para o exterior. Por razões competitivas, tenta manter um estoque de produtos acabados de sete e dez semanas de vendas. Ela usa mão de obra qualificada e, como está sujeita a restrições de demissões e rescisões, reluta em variar os níveis de produção mais do que o necessário. Devido às incertezas na demanda, a Corcom não pode projetar receitas com precisão em um futuro distante. Ele só pode observar cuidadosamente o que está acontecendo e tentar reagir rapidamente. Depende de previsões e respostas rápidas em toda a organização. A gerência prepara um orçamento anual, composto por quatro orçamentos trimestrais de treze semanas — o “orçamento original”. A cada seis meses, ele revisa o orçamento anual para os seis meses restantes e adiciona um novo orçamento de seis meses — o “orçamento revisado”. No final de cada mês, também prepara uma previsão revisada para as próximas 13 semanas, alterando o orçamento trimestral existente quando necessário e adicionando mais um mês. (Por exemplo, no final de janeiro, abril é adicionado a fevereiro e março para formar um novo trimestre e as estimativas são revisadas, se necessário.) Isso se torna o chamado “orçamento atual de 13 semanas”. Os resultados são comparados com os orçamentos atuais e revisados e, como a Corcom é uma empresa de capital aberto, com o orçamento original de cada trimestre para verificar se é necessária uma revisão das previsões feitas à comunidade financeira. A alta administração também compara os orçamentos atuais para verificar a precisão das premissas de planejamento e para ver se as unidades operacionais em toda a empresa estão usando as mesmas premissas comuns. Tanto o presidente quanto o vice-presidente financeiro da Corcom admitem prontamente que ter tantos orçamentos cria confusão sobre qual deles é o mais importante na avaliação dos resultados. Eles se apressam em acrescentar, no entanto, que os benefícios de ter um plano de ação detalhado (o orçamento atual de 13 semanas) que seja atualizado e abrangente e prepare os gerentes para lidar com um ambiente em rápida mudança superam em muito a ineficácia de seu sistema orçamentário como meio de controle. Empresas como essa fabricante de eletrônicos, preocupadas com os desenvolvimentos externos e com o aproveitamento das oportunidades que surgem, usam os orçamentos principalmente para planejamento, a fim de implementar o pensamento atual em toda a empresa e comparar o desempenho com os planos. As grandes empresas usam orçamentos para o planejamento anual e depois para o controle, a fim de garantir que as operações ocorram de acordo com o plano original. Por outro lado, existe uma compensação entre orçamentos continuamente revisados que permitem inovação, mas não são eficazes para garantir operações eficientes, e orçamentos rígidos que exercem controles rígidos sobre as operações, mas dificultam as inovações. Orçamentos fixos ou flexíveis O gerenciamento bem-sucedido por meio da delegação requer um conjunto claro de objetivos para os indivíduos responsáveis pelas várias tarefas em uma organização. Esses objetivos podem ser padrões de produção, cotas de vendas ou orçamentos contendo estimativas do nível de produção e dos custos e receitas envolvidos — todas variáveis. Periodicamente, os resultados são comparados com as estimativas para determinar se ações corretivas ou planos revisados são necessários. Quando os mercados em rápida mudança forçam as pequenas empresas a ficarem tão incertas que raramente atingem as previsões de vendas e produção mais precisamente calculadas, um orçamento flexível é uma ferramenta poderosa para analisar o desempenho. Isso pode separar os efeitos das variações entre os custos reais e estimados, entre as receitas reais e estimadas, e assim por diante. Para empresas em ambientes incertos, especialmente aquelas de fabricação ou distribuição, o orçamento flexível é uma das ferramentas de controle mais importantes disponíveis. Para obter um exemplo de como funciona, suponha um orçamento de entrega de $ 1.000 para um nível de vendas de 200 unidades. Se o custo de entrega foi $ 900 para 175 unidades, o orçamento mostraria um $ 100% de custo de entrega insuficiente ou variação favorável. Mas se os custos de entrega forem médios $ 5 por unidade, a empresa deveria ter gasto apenas $ 875 para 175 unidades — indicando assim um $ 25 variância desfavorável. Um orçamento flexível substituiria os resultados em termos de unidades ou serviços produzidos ou vendidos por estimativas; usaria custos e preços estimados, fornecendo assim um padrão de comparação; e compararia os resultados com estimativas de forma “flexível”, isolando as variações em termos de mudanças nos custos, receitas, níveis de preços e uso de recursos. As vantagens de um orçamento flexível são mostradas no Apêndice. Apêndice: usando um orçamento flexível Considere, por exemplo, uma empresa com vendas, custos fixos e custos variáveis, conforme mostrado na tabela. A produção planejada é de 1.000 unidades, preço de venda $ 1 por unidade, custos variáveis de fabricação de 35 centavos por unidade e custos variáveis de venda, gerais e administrativos de 5 centavos por unidade. Os custos fixos incluem $ 250 na fabricação e $ 150 em vendas, geral e administração. O lucro planejado é $ 200. Como mostra a tabela, os preços de venda e os custos operacionais diferiram dos planejados, com 800 unidades vendidas e o lucro atingindo apenas $ 95. Uma análise dos resultados usando um orçamento fixo mostra o lucro antes dos impostos $ 105 a menos do que o planejado. As despesas de vendas foram as estimadas, mas as despesas variáveis de fabricação foram $ 50 a menos. A conclusão parece ser que todas as perdas foram devidas a uma diminuição no volume de vendas. Uma análise dos resultados usando um orçamento flexível mostra que, embora a diminuição no volume de vendas tenha resultado em um $ 200 perdas em receitas e $ Redução de 120 no lucro antes de impostos (comparando o orçamento original com o orçamento flexível), a empresa teve outras diferenças entre estimativas e resultados. As receitas de vendas foram $ 45% a mais do que o planejado, os custos variáveis de fabricação foram $ 20% acima do estimado para esse nível de produção, e os custos variáveis de venda foram $ 10 a mais do que o estimado para o volume de vendas real. Um orçamento flexível pode ajudar a gerência a identificar problemas, pois isola os efeitos das mudanças no volume de vendas ou no nível de produção de outros fatores de desempenho. Bônus com base no orçamento A maioria das empresas usa orçamentos para avaliar, até certo ponto, o desempenho dos gerentes. Essas avaliações resultam em bônus com base no alcance de metas específicas ou no alcance de uma determinada porcentagem do orçamento, com bônus extras por exceder as estimativas. Embora os bônus baseados em orçamentos possam ter efeitos positivos, eles introduzem a possibilidade de “jogos econômicos”. Os gerentes que jogam esses jogos visam influenciar o processo orçamentário estabelecendo metas de receita baixas e custos altos, facilitando assim o cumprimento das metas. Se o controle é a essência do orçamento de uma empresa, avaliar e recompensar o desempenho com base nas estimativas é apropriado, desde que sejam tomadas medidas para detectar e combater os problemas orçamentários. Para fazer isso de forma eficaz, a alta gerência deve ter um conhecimento considerável das atividades que estão sendo orçadas para determinar a extensão de qualquer jogo e tomar medidas corretivas. Usar o orçamento como base para avaliação e remuneração é muito arriscado para gerentes que não possuem o conhecimento necessário. Os gerentes devem ter cuidado ao recompensar o desempenho em relação ao orçamento em um novo negócio ou quando uma aquisição em uma nova área de atividade foi feita. Para usar os orçamentos como compensação, o gerente deve conhecer bem o território. Se o objetivo principal do orçamento é o planejamento, usar estimativas como base para compensação, incentivando jogos orçamentários, pode prejudicar a precisão. Para um orçamento de planejamento bem-sucedido, a compensação deve ser baseada em outros critérios, como realizações atuais em comparação com as anteriores, lucros, retorno sobre o investimento ou outros objetivos acordados. Estabelecer metas e medir suas realizações é, em si, uma poderosa força motivacional. Critérios de avaliação Ao usar orçamentos para avaliar o desempenho, a alta administração deve decidir se deve se concentrar no lucro líquido final ou apenas nas receitas e despesas pelas quais a unidade de negócios é responsável. O lucro líquido final inclui despesas que o gerente da unidade de negócios não pode controlar. Esse problema é ilustrado no Quadro 3, onde o desempenho dos gerentes dos departamentos A e B pode ser julgado em vários níveis: Figura 3 Desempenho real e orçamentado* (em milhares de dólares) * Impostos de renda ignorados. Contribuição para despesas gerais e lucros — os custos e receitas diretos que cada gerente controla no curto prazo. Lucro do departamento — contribuição para despesas gerais e lucros menos os custos fixos que são diretamente atribuíveis à operação de cada departamento. O gerente do departamento pode controlar esses custos fixos decidindo substituir o equipamento ou mudar para um novo local ou aumentando ou diminuindo o uso de um recurso corporativo pelo departamento, como um computador central, um departamento jurídico ou um prédio. No último caso, as alocações devem ser feitas, sempre que possível, em uma base predeterminada para que os gerentes de departamento possam controlar o uso e os custos. Lucro corporativo — o “resultado final” após a dedução de todos os custos, incluindo custos sobre os quais os gerentes de departamento não têm controle e pelos quais não têm responsabilidade direta. No Quadro 3, o gerente do departamento A excede as vendas orçadas em 50% % , enquanto o gerente do departamento B cai 50 % atrás da meta de vendas. A entrada intitulada “Contribuição para despesas gerais e lucros” mostra as conquistas de ambos os gerentes de departamento se os volumes, custos e preços orçados forem constantes. Se as despesas fixas permanecerem dentro do orçamento, os lucros dos departamentos aumentam e diminuem na mesma quantia que suas contribuições para despesas gerais e lucros. No entanto, se o lucro corporativo for usado para avaliar o desempenho do gerenciamento do departamento, os resultados serão diferentes. Como as despesas gerais corporativas são alocadas com base nas vendas do departamento ou nos custos variáveis, o lucro do departamento A antes dos impostos é $ 20.000 a mais do que a soma orçada, enquanto a do departamento B é $ 20.000 a menos. O aumento das vendas do departamento A aumentou as despesas gerais corporativas e reduziu os lucros. Se uma empresa usa remuneração de incentivo, o lucro do departamento parece ser uma melhor medida de desempenho do que o lucro corporativo, e os gerentes operacionais tendem a considerá-lo mais justo. No entanto, existem dois argumentos para usar o lucro corporativo. Essa é a medida usada para avaliar o desempenho geral da empresa, particularmente o das empresas públicas. Assim, o sistema de controle da empresa deve reforçar a importância dessa medida, com orçamentos e bônus refletindo a realidade econômica que a empresa enfrenta. Isso é importante ao avaliar um gerente responsável por uma unidade de negócios grande ou importante. A necessidade de orientação financeira não é tão necessária com supervisores e gerentes de primeiro e segundo níveis. Além disso, quando os gerentes de departamento, divisão ou produto são avaliados e compensados com base nos lucros finais, eles tendem a questionar as alocações de despesas corporativas e, assim, exercer um controle sobre os gastos corporativos. Quão apertado é um orçamento? Quando os indivíduos recebem uma meta um pouco além do que inicialmente esperavam, eles geralmente aceitam a meta como alcançável e depois trabalham duro para alcançá-la. Mas se a meta for muito alta, eles provavelmente a rejeitarão como inatingível e terão um desempenho ruim. No orçamento, então, uma questão-chave é até que ponto um gerente pode definir um orçamento e ainda torná-lo útil para incentivar o bom desempenho. Como mostrou o exemplo no início desta leitura, o melhor orçamento para controle pode não ser o melhor para planejamento. Isso é particularmente verdadeiro se for usado apenas um orçamento que tenha uma extensão considerável incorporada. Se um orçamento for revisado, ajustado e reajustado até que contenha o lucro que a alta gerência deseja, ele pode ser inútil ou até prejudicial aos negócios, pois gera desconfiança e insegurança entre os gerentes da unidade. Há muito a ser dito sobre iniciar o processo orçamentário com uma declaração honesta do que os que estão no topo veem como mercado e qual desempenho eles acham necessário. Também há muito a ser dito sobre uma cultura corporativa que incentiva os gerentes de unidades com conhecimento de operações e oportunidades a elaborar um orçamento realista que leve em consideração considerações de longo e curto prazo. Usos incomuns de orçamentos Além dos propósitos discutidos anteriormente — planejar, comunicar metas, avaliar desempenhos e motivar gerentes — os orçamentos podem ser usados para atingir três outras metas normalmente não associadas ao orçamento: delegação, educação e melhor gerenciamento dos subordinados. A delegação é algo que poucos proprietários-gerentes fazem bem. Quando os gerentes concedem autoridade a outras pessoas para tomar e implementar decisões sem obter aprovação prévia, eles precisam ser capazes de verificar se os resultados são os desejados. Sem esse feedback sobre o desempenho, a “abdicação”, e não a delegação, está ocorrendo. Um bom orçamento está entre os melhores meios para comunicar instruções e avaliar o que está sendo feito. Um orçamento pode apoiar melhor a delegação se a necessidade de feedback de desempenho for considerada em seu projeto e construção. O orçamento deve identificar cuidadosamente as responsabilidades delegadas. Sua preparação deve envolver os gerentes que assumirão autoridade para garantir que entendam os objetivos, pensem que sejam razoáveis e estejam comprometidos com sua realização. O efeito educativo de um orçamento talvez seja mais evidente quando o processo é introduzido em uma empresa. Os gerentes de operações aprendem não apenas os aspectos técnicos do orçamento, mas também como a empresa funciona e como suas unidades de negócios interagem com outras. Os orçamentos aprimoram as habilidades dos gerentes operacionais, não apenas educando-os sobre como a empresa funciona, mas também dando a eles a oportunidade e o incentivo de gerenciar seus subordinados de maneira mais profissional. Esse aspecto do orçamento geralmente é esquecido porque o orçamento é visto essencialmente como uma ferramenta para os proprietários e a alta administração de uma empresa. Um gerente de unidade de negócios pode usar o orçamento, por exemplo, para incentivar os vendedores a pensar em seus clientes em termos de metas estratégicas de longo prazo. Os vendedores, por sua vez, podem usar um orçamento como desculpa para ligar para seus clientes e conversar com eles sobre suas necessidades e planos de publicidade. Os gerentes operacionais podem, por sua vez, usar o orçamento como desculpa para realizar coisas desagradáveis. Eles podem, como costuma acontecer, “culpar o orçamento”. Uma ferramenta poderosa Um orçamento é um meio importante de atingir uma variedade de metas gerenciais. Os orçamentos também têm várias ramificações, algumas sutis e outras não tão sutis. Para obter o efeito máximo, lembre-se do seguinte: Um orçamento é um plano. Um orçamento é um controle. Ele pode orientar as operações corporativas. Ele pode ampliar o alcance da alta gerência apoiando a delegação. Ele pode coordenar as atividades da empresa. Ele pode comunicar os objetivos e atividades da empresa durante sua preparação e servir como base para a comunicação ao longo de seu mandato. Ele pode direcionar, orientar e recompensar os gerentes operacionais e formar uma base para a avaliação de desempenho. Ele pode educar os funcionários da empresa sobre o que deve ser feito e ajudá-los a fazer isso. Isso pode levar a “jogos” envolvendo estimativas falsas e outros comportamentos contraproducentes. O funcionamento depende de outros sistemas de gerenciamento existentes. Sua eficácia depende da forma como é usada pela alta administração. (Veja o Apêndice.) 1. Veja M. Edgar Barrett e LeRoy B. Fraser, III, “Papéis conflitantes no orçamento de operações”, Harvard Business Review (Julho-agosto de 1977): 137. 2. Veja Richard F. Vancil e Peter Lorange, “Planejamento estratégico em empresas diversificadas” Harvard Business Review (Janeiro—fevereiro de 1975): 81. 3. Veja Zenas Block, “O empreendimento corporativo pode ter sucesso?” Jornal de Estratégia Empresarial (Outono de 1982): 21. 4. Para uma discussão sobre os diferentes estágios de desenvolvimento de pequenas empresas, enxergar Cap. 21, “Os cinco estágios do crescimento de pequenas empresas”, em coautoria com Virginia L. Lewis, HBR, maio-junho de 1983, p. 30.